Общая против специальной ()
В письме Минфина России от 18.01.16 № 03-03-06/1/1123 чиновники рассмотрели вопрос о том, как учесть расходы на аренду в целях уплаты налога на прибыль, если срок договора аренды превышает отчётный период.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество.
На основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ в отношении арендных платежей за арендуемое имущество датой осуществления расходов признаётся:
или дата расчётов в соответствии с условиями заключенных договоров;
или дата предъявления документов, служащих основанием для производства расчётов;
или последнее число отчётного или налогового периода.
При этом п. 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы признаются таковыми в том отчётном или налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты, и определяются с учётом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчётном или налоговом периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена чётко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчётного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров, работ, услуг, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно - с учётом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Поэтому чиновники сделали вывод, что если срок договора аренды превышает отчётный период, то расходы в виде единовременного арендного платежа признаются для целей налогообложения прибыли равномерно в течение действия договора аренды.
Однако нельзя не сказать о том, что есть альтернативная точка зрения — и тем более серьёзная, что высказана арбитражными судьями.
АС Северо-Западного округа в постановлении от 14.05.15 № Ф07-1151/2015 по делу № А21-3113/2014 обратил внимание на то, что пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ — это специальная норма, а п. 1 ст. 272 НК РФ — общая. Как известно, специальная норма «бьёт» общую.
В пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ указано, что арендные платежи являются расходами того периода, в котором возникает обязанность их уплаты по условиям заключённого договора. И если договором аренды предусмотрена единовременная уплата всей суммы арендных платежей за несколько налоговых периодов, то арендатор вправе учесть данную сумму в расходах по налогу на прибыль в полном объёме в том периоде, в котором выполнил свою обязанность по внесению арендной платы, прописанную в договоре.
Тогда получается, по мнению суда, что если срок действия договора аренды приходится на два разных налоговых периода, (например, 4-й квартал 2015 и 1-й квартал 2016 годов), и полная оплата договора по его условиям была произведена в 4-м квартале 2015 года, то все эти затраты должны учитываться в налоговых расходах 2015 года.
В общем, как это часто бывает, всё оказывается непросто.
Письмо Минфина России от 18.01.16 № 03-03-06/1/1123
Источник: Палата налоговых консультантов России
25.02.2016