Перерасчёт налоговой базы (31.01.2017)

По большому счёту, чиновники в комментируемом письме просто воспроизвели положения п. 1 ст. 54 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта или на основе иных документально подтверждённых данных об объектах, подлежащих налогообложению или связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок или искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым или отчётным периодам, в текущем налоговом или отчётном периоде, перерасчёт налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки или искажения.

В случае невозможности определения периода совершения ошибок или искажений перерасчёт налоговой базы и суммы налога производится за налоговый или отчётный период, в котором выявлены ошибки или искажения.

Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый или отчётный период, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым налоговым или отчётным периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки или искажения привели к излишней уплате налога.

На этом основании чиновники пришли к выводу, что изменения показателей доходов или расходов, возникшие в связи с изменением цены ранее реализованных товаров, выполненных работ или оказанных услуг, учитываются в порядке, предусмотренном в ст. 54 НК РФ, так как в результате таких изменений происходит искажение налоговой базы по налогу на прибыль за прошлый отчётный или налоговый период.
И в общем-то, с этим сложно спорить.

Проблемным является вопрос, как должны соотноситься п. 1 ст. 54 НК РФ и ст. 78 НК РФ?
В письме Минфина России от 05.05.10 № 03-02-07/1-216 было указано, что хотя «статья 54 Кодекса не ограничивает срок перерасчёта налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога», но «п. 7 ст. 78 Кодекса установлено, что заявление о зачёте или возврате излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчёта налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трёх лет со дня уплаты указанной суммы". (См., также, письма Минфина России от 07.12.12 № 03-03-06/2/127 и от 13.04.16 № 03-03-06/2/21034).

Однако АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 20.07.15 по делу № А81-4348/2014 пришёл к выводу, что п. 1 ст. 54 НК РФ не содержит прямого указания на то, что положения ст. 54 НК РФ применяются в совокупности с положениями ст. 78 НК РФ и, в частности, с учётом правила об ограничительном трёхлетнем сроке зачёта или возврата сумм излишне уплаченных налогов. При этом данная позиция была поддержана в Определении ВС РФ от 17.11.15 № 304-КГ15-14256.