Проверка приостановлена – допрос идет

Сегодня никого не удивить допросом свидетелей в рамках выездной налоговой проверки. Но если проверка приостановлена, а инспекция вызывает сотрудников компании на допрос, у налогоплательщика появляется повод к размышлению. Правомерно ли проведение данных контрольных мероприятий в период приостановления проверки? Минфин России считает, что такие действия не нарушают права компании, однако суды в ряде случаев признают подобные допросы незаконными…

Г.И. Минеева,
член Палаты налоговых консультантов, руководитель налоговой Практики ООО “ГалаКонсалт”

Споры, связанные с проведением налоговых проверок, в т. ч. с процедурой их прохождения, по-прежнему вызывают повышенный интерес налогоплательщиков. Среди них особо выделяются вопросы законности получения доказательств. Согласно п. 4 ст. 101 НК РФ использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ, не допускается. С учетом данной нормы рассмотрим ряд спорных вопросов, связанных с проведением проверки, которые на сегодняшний день не имеют однозначного решения.

Допрос в период приостановления проверки

Обратите внимание

Налоговое законодательство предусматривает закрытый перечень оснований для приостановления проверки. При этом допрос свидетеля к таким основаниям не относится.

Исходя из положений п. 8 ст. 89 и ст. 90 НК РФ допрос свидетелей, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, проводится в пределах срока проведения выезд ной налоговой проверки. Но может ли инспекция проводить дополнительные мероприятия налогового контроля, в т. ч. допрос свидетелей – работников организации, во время приостановления проверки? Есть ли у представителя налогоплательщика право присутствовать при проведении допроса свидетеля – сотрудника компании?

Напомним, что перечень оснований для приостановления проведения выездной налоговой проверки установлен п. 9 ст. 89 НК РФ, а именно:

• истребование документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 931 НК РФ;

• получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

• проведение экспертиз;

• перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Допрос свидетелей не значится в перечне оснований для приостановления проверки. Поэтому считаем, что этот перечень, являясь исчерпывающим, не подлежит расширительному толкованию. Однако специалисты Минфина России считают иначе. Они ссылаются на право налоговых органов вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля (подп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ). Исходя из этого, финансисты утверждают, что инспекторы вправе вызывать свидетелей в период приостановления проверки (см. письма Минфина России от 05.05.2011 № 03-02-07/1-156, от 28.10.2008 № 03-02-07/1-433). При этом в письме от 05.05.2011 № 03-02-07/1-156 чиновники финансового ведомства отмечают, что налоговое законодательство прямо не запрещает проводить допросы свидетелей во время приостановления налоговой проверки. В обоснование этого утверждения они приводят примеры арбитражной практики (см., например, постановления ФАС Московского округа от 08.05.2009 № КА-А40/3460-09, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 № 07АП-6856/08). Но о судебных решениях в пользу налогоплательщика финансисты умолчали. Так, в ряде случаев суды не принимают в качестве допустимых доказательств показания и пояснения свидетелей, допрос которых был проведен в период приостановления проверки (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.08.2010 № А78-8715/2009, ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 № А65-23705/2009). Как видим, арбитражная практика по вопросу о том, вправе ли инспекция проводить допрос свидетеля в период приостановления выездной налоговой проверки, неоднозначна. В ситуациях, когда законодательные нормы сформулированы таким образом, что могут быть истолкованы двояко, расхождения неизбежны и требуют либо законодательного, либо судебного разрешения.

Допрос в присутствии представителя

Внимания заслуживает и вопрос о том, вправе ли представитель компании присутствовать при проведении допроса своего работника сотрудниками инспекции. По мнению Минфина России, законодательство не предусматривает такой возможности (см. письмо от 05.05.2011 № 03-02-07/1-156). Однако стоит обратить внимание на следующие обстоятельства. Во-первых, при проведении допроса свидетеля (в т. ч. сотрудника компании) допускается участие переводчиков и специалистов (ст. 96, ст. 97 НК РФ). Во-вторых, присутствие налогоплательщика или его представителя при допросе законодательно не запрещено. В-третьих, сама форма Протокола допроса свидетеля, утв. приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@, содержит открытый перечень участвующих при допросе свидетеля лиц. Более того, согласно ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя. Конечно, стоит помнить, что полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с НК РФ и иными федеральными законами.

Возьмите на вооружение

На основе анализа норм законодательства можно сделать вывод, что представитель налогоплательщика вправе присутствовать на допросе сотрудника компании.

Таким образом, есть все основания полагать, что попытки налогового органа помешать присутствию налогоплательщика на допросе незаконны. Рассмотрим пример.

Пример

Сотрудника ООО “Альфа” вызвали в налоговую инспекцию в качестве свидетеля для дачи показаний в ходе проведения выездной налоговой проверки компании в по рядке ст. 90 НК РФ. Налогоплательщик пользуется своим правом участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя. Он приходит на допрос в инспекцию вместе с юристом компании, для которого должным образом оформляется доверенность.

Инспекция отказывает представителю в праве присутствовать при проведении до проса. В таком случае проверяющим стоит напомнить о праве на защиту своих прав и свобод всеми способами, не запрещенными законом согласно ст. 45 Конституции РФ. В крайнем случае у налогоплательщика есть возможность внести в Протокол до проса свидетеля запись о том, что инспекторы отказались допустить представителя налогоплательщика и заявить в дальнейшем о нарушении своих прав в судебном порядке.

 

Так прими дела, чтобы сажа потом не была бела

 

Вопрос: Я устроилась на работу в небольшую организацию, принимаю дела у бывшего бухгалтера. Все отчеты за III квартал сданы. Но отсутствуют документы, подтверждающие списание материалов в производство на сумму 1 300 000 руб. В бухгалтерском учете эти затраты отражены. Восстанавливать документы бывший бухгалтер не намерен. Как себя обезопасить? Какие действия предпринять?

Н.Г. Макарова, г. Санкт-Петербург

 

Порядок передачи дел

Смена бухгалтера является значимым событием в жизни организации. Оно требует особой процедуры и документального оформления.

Порядок передачи дел бывшим бухгалтером вновь назначенному не регламентирован нормативными документами, как и форма акта приема-передачи дел. Поэтому на практике такой акт составляют в произвольной форме. На дату передачи дел в акте следует отразить, кроме перечня передаваемых документов, все существенные моменты, характеризующие состояние бухгалтерского учета.

В документальном оформлении приема дел заинтересованы не только сдающая и принимающая стороны, но и руководитель предприятия, поскольку именно он отвечает за постановку и ведение бухучета в организации¹. Это также подтверждается судебной практикой.

Для сдающего дела бухгалтера оформление приема-сдачи дел – хорошая возможность подтвердить надлежащее исполнение им своих трудовых обязанностей, для принимающего – выявить действительное состояние дел в бухгалтерии на дату, с которой он приступает к работе. Данный документ также позволит обезопасить себя, исключив возможность личной ответственности за действия предшественника.

Обычно процедура передачи дел новому бухгалтеру происходит в следующем порядке:

- руководитель определяет срок приема-передачи дел и лиц, отвечающих за данный процесс;

- проводится инвентаризация имущества, обязательств, наличных денежных средств в кассе предприятия;

- передаются первичная документация, регистры бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерская и налоговая отчетность;

- проверяется состояние бухгалтерского и налогового учета и отчетности;

- оформляется акт приема-передачи дел, который подписывается обеими сторонами.

Акт приема-передачи дел составляется в двух экземплярах и обязательно утверждается руководителем предприятия. Один экземпляр передается на хранение в организацию, а второй остается у прежнего бухгалтера.

Если папок с документами много, то стоит составить отдельную опись переданных документов, а не перечислять их в акте.

К акту прикладывают следующие документы:

- материалы с результатами последних инвентаризаций имущества и обязательств;

- акты сверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами на момент передачи дел или на последнюю отчетную дату;

- аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности (если организация подлежит обязательному аудиту);

- акт инвентаризации наличных денежных средств в кассе (форма № ИНВ-15);

- инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (форма № ИНВ-16);

- перечень отсутствующих (утерянных) документов или учетных регистров.

 

Ответственность за ведение бухучета

Если в ходе передачи дел выясняется, что некие документы, например подтверждающие списание материалов в производство, как в вашем случае, отсутствуют либо утеряны, новый бухгалтер должен уведомить об этом руководителя организации, а также указать в акте приема-передачи дел недостающие документы.

Возможно, сдающий дела бухгалтер, услышав о данном намерении, изъявит желание восстановить отсутствующие документы, поскольку не захочет отражать данный факт в акте приема-передачи дел и таким образом подтверждать ненадлежащее исполнение им своих трудовых обязанностей.

Конечно, новый главный бухгалтер вряд ли успеет полностью проверить бухгалтерский и налоговый учет организации. Обращаем ваше внимание – Минфин в письме от 23.10.2008 № 03-02-08/20 отметил, что главного бухгалтера нельзя привлечь ни к административной ответственности за нарушение правил ведения бухгалтерского учета, ни к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, если эти нарушения были допущены его предшественником.

В подтверждение данной позиции финансовое ведомство приводит следующие аргументы. В пункте 1 статьи 1.5 КоАП РФ установлено, что лицо может быть привлечено к административной ответственности только за те административные правонарушения, в отношении которых установлена его вина. Согласно пункту 8 постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 № 64 уклонение от уплаты налогов и сборов возможно только при наличии прямого умысла в целях полной или частичной их неуплаты.

 

Таким образом, новый бухгалтер не может быть виновен в нарушениях, совершенных лицом, занимавшим данную должность до него. Но в акте приема-передачи вы можете указать, что документы, подтверждающие списание материалов в производство, отсутствуют (утеряны). Надеемся, наши статья поможет вам правильно принять дела.

¹ ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»

Минеева Г.И., член Палаты налоговых консультантов России

            В России, также как и в странах с развитой рыночной экономикой, платежи ретейлерам за право присутствия в торговой сети стали обычаем делового оборота. Это экономическая реальность нашего времени.

Часто крупные торговые сети выдвигают ряд условий, без выполнения которых взаимодействие поставщика с сетью невозможно. Вот лишь небольшой список таких требований:

– плата за вход в сеть;

– предоставление ретроскидок сетевым ретейлерам;

– ежегодная плата – бонус годового присутствия;

– плата за включение новых товарных позиций в ассортимент магазинов;

– плата за поставку товарных позиций в ассортиментный ряд вновь открывшихся магазинов торговой сети;

– существенная отсрочка платежей за реализуемый товар;

– обязательство производителя, оптового поставщика предоставить премии ретейлеру за достигнутые объёмы продаж;

– различного рода финансовая ответственность за неисполнение договоров – внушительные штрафные санкции за нарушение графика поставки, некомплект, недопоставку, просрочку вывоза товарной продукции, неподтверждение заявки и др.

Его размер зависит от множества показателей: продаваемости товарной позиции, раскрученности торговой марки, наличия хороших регулярных рекламных кампаний, торговой зоны, в которой поставщик хочет быть представленным, и др. Самые дорогие торговые пространства – прикассовая зона и зона «третьей полки». Для небольших товаропроизводителей зона кассы может быть недоступна, так как позволить себе оплатить ее стоимость могут только крупные транснациональные компании.

Насколько правомерны действия сетевой розницы по навязыванию таких жестких условий производителям-поставщикам и дистрибьюторам? И возможно ли бороться с подобными действиями?

Федеральная антимонопольная служба, призванная следить за действиями хозяйствующих субъектов, имеющих доминирующее положение на рынке¹, пытается влиять на сложившуюся ситуацию, регулярно направляя предписания об устранении нарушений.

Например, Поволжский ФАС признал недействительными решение и предписание антимонопольного органа, так как он не доказал наличия согласованных действий обществ по навязыванию невыгодных условий договора аренды, экономически или технологически необоснованного отказа от заключения договора аренды и создания препятствий доступа на рынок оптовой реализации алкогольной продукции хозяйствующему субъекту². В подобных судебных разбирательствах недостаточно показать навязывание условий договора, важно доказать согласованность действий обществ, имеющих доминирующее положение на рынке данных товаров. В противном случае в силу статьи 421 ГК РФ действует принцип свободы договора.

История вопроса начинается с жалоб производителей продовольственных товаров на согласованные действия ретейлеров. Владельцы розничных сетей магазинов настаивали на жестких типовых условиях контрактов, невыгодных производителям и оптовым поставщикам товарной продукции.

Антимонопольный орган Республики Татарстан возбудил дело № 89тр/05 по признакам нарушений части 1 статьи 11 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» и вынес предписание об устранении указанных нарушений:  исключить  из договоров  условия,  ущемляющие интересы поставщиков.

Ретейлеры, не согласившись с решением ФАС, обжаловали его в суде и выиграли спор в первой, апелляционной и кассационной инстанциях.

Справочно. Среди условий договоров между ретейлерами и поставщиками  были том числе:

– предоставление торговым сетям скидок от оптово-отпускной цены товара, ретробонусов (3–6% от товарооборота), дополнительных скидок в период акций и промоакций (2–10% от цены товара);

– плата за вход в сеть (входной бонус – от 50 тыс. до 150 тыс. руб.) и во вновь открывающийся магазин как условие заключения договора поставки (в зависимости от площади магазина – от 10 до 90 тыс. руб.);

– плата за ввод новой продукции, то есть расширение товарного ассортимента за дополнительную плату (от 900 до 6000 руб.);

– значительная (до 45 дней) и существенно влияющая на стоимость реализуемой продукции отсрочка платежей за реализуемый товар, по сути представляющая собой коммерческий кредит (от 50 тыс. до 100 тыс. руб.);

– оплата маркетинговых услуг по продвижению товара (маркетинговый бюджет) – по прайс-листу; оплата услуг мерчандайзера (от 15 тыс. до 45 тыс. руб.);

– оплата услуг покупателя – до 15 видов, в том числе информационных услуг по прогнозированию объемов продаж (2–5% от товарооборота), выявлению скрытых недостатков товара (2–3% от товарооборота), услуг по предоставлению полочного пространства, дополнительного оборудования для выкладки товара, повышению имиджа и узнаваемости товара, по демонстрации товара в магазинах, представлению информации о динамике товарооборота, логистические услуги по операционной обработке и отгрузке товара (3% от товарооборота), услуги по предоставлению права доступа в магазины мерчандайзеров поставщика, изучению спроса на товар и покупательских предпочтений, услуги по размещению рекламы товара в СМИ;

– выплата премий покупателю без изменения цены товара;

– предоставление товарного кредита;

Представители же сетевых магазинов настаивали на том, что условия договоров с поставщиками выгодны для обеих сторон, поскольку сеть, в частности, обеспечивает рекламу товара производителей, что увеличивает объем продаж.

Еще один аргумент, который выдвинули «сетевики», – антимонопольный орган не доказал осведомленности общества «Ак Барс Торг» о действиях других торговых компаний на товарном рынке, возражений поставщиков против заключения договоров на предлагаемых им условиях, а также того, что обществу «Ак Барс Торг» и другим торговым компаниям были заранее известны действия друг друга по предложению поставщикам заведомо невыгодных условий договоров и эти их действия носили одномоментный и скоординированный характер.

Между тем антимонопольный орган продолжил борьбу и обратился в Высший Арбитражный Суд РФ. ВАС направил дело о признании недействительными решения и предписания антимонопольного органа для пересмотра в порядке надзора судебных актов, поскольку то обстоятельство, что антимонопольный орган не установил момента, с которого хозяйствующие субъекты начали согласованно действовать на соответствующем товарном рынке, не исключает самого факта их согласованного поведения, ограничивающего конкуренцию на этом рынке⁴.

Президиум ВАС РФ 21 апреля 2009 года постановлением № 15956/08 отменил все судебные акты, вернув дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, так как судам следовало дать оценку в совокупности и во взаимосвязи представленным антимонопольным органом аналитическим материалам, доводам и доказательствам, связанным с товарным рынком и  формированием на нем договорных связей.

Как указал Пленум ВАС РФ, «согласованность действий может быть установлена и при отсутствии документального подтверждения наличия договоренности об их совершении. Вывод о наличии одного из условий, подлежащих установлению для признания действий согласованными, а именно о совершении таких действий было заранее известно каждому из хозяйствующих субъектов, – может быть сделан исходя из фактических обстоятельств их совершения. Например, о согласованности действий в числе прочих обстоятельств может свидетельствовать тот факт, что они совершены различными участниками рынка относительно единообразно и синхронно при отсутствии на то объективных причин»⁵.

При вынесении новых решений суду придется определить долю, которую крупные сети занимают на рынке розничной торговли, чтобы применить Закон № 135-ФЗ. От результатов данного противостояния зависит не только судьба дистрибьюторов и производителей, но и уровень цен на товарные позиции в розничных сетях.

 

Вспомним о налогах

 

У оптовых поставщиков, производителей, дистрибьюторов возникает необходимость наряду с общими вопросами сотрудничества с широкоформатными сетями решать спорные налоговые моменты, связанные с признанием перечисленных выше платежей в составе расходов, уменьшающих налоговую базу.

Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на возможность признания данных расходов при исчислении налога на прибыль.

Позиция Минфина России по включению в состав  расходов платежей сетевым гигантам не является однозначной. Например, в октябре 2006 года он считал такие расходы экономически необоснованными и отказывал в их признании⁶. В  более поздних письмах – указывал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях плательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности⁷. В итоге финансисты пришли к выводу, что могут иметь место случаи, когда заключенное между поставщиком-продавцом и покупателем (магазином) соглашение определяет целенаправленное выполнение организацией розничной торговли за вознаграждение конкретных действий, обеспечивающих в итоге создание определенных обстоятельств, привлекающих дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров поставщика-продавца. Данное соглашение может быть заключено в виде отдельного договора на выполнение услуг или являться составной частью сложного договора, включающего в себя элементы других видов договоров (в том числе и договора поставки). Здесь, по мнению финансового ведомства, при надлежащем документальном подтверждении указанные расходы могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль в пределах исчисляемого от размера выручки норматива, установленного пунктом 4 статьи 264 НК РФ как расходы на рекламу.

В состав расходов при исчислении налога на прибыль могут быть отнесены траты:

– в виде бонуса (премии), предоставляемой поставщиком, производителем за выполнение ретейлером определенных условий договора, в частности объема покупок⁸; в виде премии за достижение определенного уровня товарооборота;

– в виде премий в связи с открытием новых магазинов торговой сети,  скидок в рамках рекламных акций, дегустаций, промоакций, в виде платы за услуги по повышению узнаваемости торговой мраки в магазинах.  Данные расходы могут быть при должном оформлении отнесены на рекламу (в пределах норматива – 1% выручки от реализации), когда условия соглашения между поставщиком и торговой сетью определяет четкое выполнение магазином сети за вознаграждение конкретных действий, создающих определенные обстоятельства, привлекающие дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров производителя, оптового поставщика.

 

А что говорят суды?

Рассмотрим несколько судебных решений. Использование приведенных в них аргументов позволит поставщикам увереннее отстаивать свою позицию в случае возникновения спора.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.05.2008 № А56-16675/2007 указал, что налогоплательщик законно уменьшил налогооблагаемую базу на сумму вступительного взноса на оказание услуг ООО «Метро Кэш энд Керри», поскольку такой расход был обусловлен деятельностью налогоплательщика для целей получения дохода, а общество оказало услуги по расширению рынка сбыта товаров. Экономическую оправданность понесенных налогоплательщиком расходов подтверждает то обстоятельство, что через торговую сеть ООО «Метро Кэш энд Керри» поставщик реализовал продукцию на сумму, существенно превышающую средний уровень объема отгрузки одному покупателю за этот же период.

ФАС Московского округа также вынес постановление от 02.06.2008 № КА-А40/4667-08 в пользу налогоплательщика. В частности, судьи сделали  вывод о том, что поставщик может уменьшить базу по налогу на прибыль на следующие виды платежей крупным ретейлерам:

– за включение товарных позиций поставщика в ассортиментный ряд магазинов;

– за размещение товарной продукции на полках данных магазинов;

– за выделение дополнительных и преимущественных мест в магазинах;

– расходы на дегустацию (скидки при проведении промоакций) и т. д.

Суд указал, что оплата данных услуг налогоплательщиком направлена на увеличение объема реализации его продукции, эти расходы связаны с его деятельностью, являются документально подтвержденными и обоснованными.

Такие же выводы содержит постановление ФАС Центрального округа от 04.12.2008 по делу № А35-6838/07-С21. В пользу налогоплательщиков по аналогичным вопросам вынесены и постановления ФАС Московского округа от 21.11.2007 № КА-А40/12065-07, от 07.11.2006, 14.11.2006 № КА-А40/10838-06. Итак, выплаты, производимые ретейлеру, могут быть квалифицированы  как  прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией; рекламные расходы;  внереализационные расходы (премии за выполнение определенных  условий договора).

Чтобы снизить налоговые риски при отнесении затрат на оплату услуг крупной розничной сети, оптовому поставщику, производителю следует обосновать их экономическую взаимосвязь с получаемыми доходами и определить конкретный перечень услуг, оказываемый ретейлером.

 

В заключение можно сказать, что Федеральная антимонопольная служба пытается влиять на данную ситуацию и продолжает бороться за производителей.  А пока   у поставщиков, дистрибьюторов, производителей возникают налоговые риски по признанию затрат на  оплату услуг  крупных  розничных  сетей за право присутствия в торговой сети. 

 

¹ ст. 4, 22, 23 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции»

² постановлении ФАС Поволжского округа от 24.06.2008 по делу № А65-30938/2007

³ решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.04.2008 по делу № А65-3185/2008-СА1-23, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2008 по делу № А65-3185/2008-СА1-23, ФАС Поволжского округа от 02.10.2008 по делу № А65-3185/2008-СА1-23

⁴ определение ВАС РФ от 24.02.2009 № 15956/08 по делу № А65-3185/2008-СА1-23

⁵ постановление Пленума ВАС РФ от 30.06.2008 № 30

⁶ письма Минфина России от 17.10.2006 № 03-03-02/247, от 03.10.2006 № 03-03-04/1/677

⁷ письма Минфина России от 02.04.2008 № 03-03-06/1/224, от 22.05.2007 № 03-03-06/1/286

⁸ пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ

 

                                                                                                                      Минеева Г.И., член Палаты Налоговых консультантов

 

 

журнал_"Финансы_и_кредит" от 02.01.2009 

 

журнал для современного бухгалтера "Расчёт" №2 февраль 2009

ДУЭЛЬ ПО ПРИНУЖДЕНИЮ

          С 1 января 2009  г. начал действовать обязательный досудебный порядок обжалования некоторых решений налоговиков, закреплённый п.5 ст. 101.2 НК РФ. Согласно мнению законодателя, внесённые коррективы должны способствовать уменьшению числа судебных дел, в рамках которых налогоплательщики пытаются оспорить правовые акты налоговых органов. Удастся ли чиновникам добиться желаемого? Рассмотрим вопрос внимательнее.

Г,И, Минеева, член Палаты налоговых консультантов России.

Новый порядок

          Анализ ст. 101.2 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что компания может обжаловать в судебном порядке решения фискалов о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Последний при этом обязан по-прежнему отреагировать на жалобу в течение месяца со дня её получения. Если налоговикам необходимо востребовать у нижестоящих инспекций документы (информацию), необходимые для рассмотрения данной бумаги, срок, как и раньше, может быть продлён, но не более чем на 15 дней. О принятом решении также в течении трёх дней со дня его принятия налоговики должны сообщить в письменной форме лицу, подавшему жалобу (п. 3 ст. 140 НК РФ).

Без изменений

          Оратите внимание: речь идёт об обязательной досудебной процедуре по тем решениям, которые приняты налоговой инспекцией по результатам проведения выездных и (или) камеральных налоговых проверок. То есть обязательное досудебное обжалование предусмотрено только для решений, которые вынесены по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и которые предусматривают привлечении или отказ в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Следовательно, любые другие ненормативные правовые акты инспекции, будь то:

- решение об отказе в зачёте излишне уплаченного (взысканного) налога;

- решение об отказе в возврате излишне уплаченного (взысканного) налога;

- требование об уплате пени, налогов, штрафа;

- решение о приостоновлении операций по банковским счетам;

- решение о наложении ареста на имущество и др.;

- действия или бездействие налоговых органов и (или) их должностных лиц

..могут быть по-прежнему обжалованы в досудебном порядке. Предварительного рассмотрения в вышестоящем налоговом органе здесь не требуется.

Когда налоговиков не миновать

          Практика прошлых лет показала, что организации и предприниматели чаще обжалуют решения ИФНС о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности, с которыми они не согласны, в судебном порядке. Решать возникший спор налогоплательщики с большей охотой доверяют судебным инстанциям, нежели вышестоящему налоговому органу, зачастую одновременно с этим жалуясь и в Управление субъекта ФНС РФ и подавая исковое заявление в суд - для подстраховки. С этого года параллельное обжалование ненормативных актов налоговых органов, принятых по результатам проведения налоговых проверок, недопустимо. Если подобная жалоба подаётся в суд, минуя предварительный досудебный административный порядок, то она не будет рассматриваться в силу п. 5 ст. 101.2 НК РФ.

О дате замолвите слово

          Со вступлением в силу поправок к ст. 101.2 НК РФ возникла проблема с тем, как определить момент начала действия обязательного досудебного порядка обжалования. Вводя данную норму, законодатель не внёс ясности в отношении того, что же именно считать возникновением правоотношений, лишь отметив следующее: "п.5 ст. 101.2 части первой Налогового кодекса РФ применяется к правоотношениям, возникающим с 1 января 2009 г." (п. 16 ст. 7 Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ). Под возникновением правоотношений можно понимать и дату начала налоговой проверки, и дату вынесения решения по итогам её проведения, и дату его вступления в силу.

          Как нам видится, разумнее определить момент возникновения правоотношений по обжалованию спорных решений налогового органа по результатам проверки как дату вынесения данного решения. И в случае, если налогоплательщик столкнулся с ситуацией, когда оспариваемое решение инспекции по итогам проверки было вынесено в прошлом году, то его можно обжаловать в прежнем порядке, то есть сразу пойти в суд.

          Если же оспариваемое решение по результатам налоговой проверки принято в этом году, то у компаний и предпринимателей выбор сужается до апелляционной жалобы на вступившее в силу решение налогового органа. Оспорить решение по итогам проверки в судебном порядке налогоплательщик сможет только в том случае, если он уже обращался с ходатайством в Управление субъекта ФНС РФ и либо не получил ожидаемого, либо вышестоящее налоговое ведомство не ответило на бумагу в срок, установленный налоговым законодательством.

Инструкция к действию

          Итак, законодательство о налогах и сборах предоставляет налогоплательщику возможность следующего административного претензионного порядка обжалования решения налоговых споров согласно ст. 101.2 НК РФ: подать апелляционную жалобу в отношении не вступившего в силу решения о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности можно в течении десяти рабочих дней с даты вруяения его копии налогоплательщику или его представителю под расписку или с даты получения копии данного решения по почте с уведомлением о вручении. Данные правила установлены п.п. 9,13 ст. 101 и п. 2 мт. 139 НК РФ.

         При этом важно помнить, что "правило шести дней" для решения по результатам налоговой проверки не действует. В случае уклонения от получения решения налогового органа по результатам проведения контрольного мероприятия оно, конечно же, может бвть отправлено заказным письмом, но не будет считаться полученным на шестой день с даты отправки. Дата получения письма определяется в данной ситуации либо по дате, указанной в уведомлении о вручении, либо, если письмо отправлено без уведомления, - по почтовой отметке.

          Ещё один нюанс, который важно помнить при обжаловании оспариваемого решения налогового органа в апелляционном порядке - жалобу необходимо подавать в ту инспекцию, которая вынесла это решение. Она сама должна в течение трёх дней со дня поступления указанной жалобы направить её со всеми материалами в вышестоящую налоговую инстанцию согласно п. 3 ст. 139 НК РФ.

          Третий значимый нюанс для компании таков: оспариваемое в апелляционном порядке решение начнёт действовать со дня, когда вышестоящий налоговый орган утвердит решение нижестоящего в части или полностью.

          Отрицательным для налогоплательщика по-прежнему является тот факт, что до этой даты налоговое законодательство не предоставляет права списать с компании задолженность, но позволяет налоговому органу применить обеспечительные меры в соответствии с п. 1 ст. 72 и п. 10 ст. 101 НК РФ.

Истёк или не истёк?

          Итак, при подаче апелляционной жалобы решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом. Срок обращения в суд при этом исчисляется с того дня, когда фирме стало известно о вступлении  решения в силу. Рассмотрим, каковы последствия нарушения срока рассмотрения апелляционной жалобы.

        Пока решение не утверждено вышестоящим налоговым органом, пусть даже и с нарушением сроков, не соблюдена последующая процедура и данное решение не вступило в силу, поэтому нет оснований для его судебного обжалования (п. 9 ст. 101 и ст. 101.2 НК РФ). И вместе с тем, бездействие вышестоящего налогового органа  - невынесение в срок, установленный законодательством, решения по апелляционной жалобе - может быть обжаловано в судебном порядке, причём без предварительного досудебного обжалования   в силу статьи 138 НК РФ.

Обжалуем частично

          У налогоплательщика может возникнуть потребность обжаловать в апелляционном порядке решение не полностью, а частично. Будет ли в подобной ситуации распространяться на всё решение правило о вступлении в силу с момента утверждения вышестоящим налоговым органом? Увы, данный вопрос во вступившей с 1 января 2009 г. редакции Налогового кодекса не раскрыт. Полагаем, что ответ должен быть положительным. И вместе с тем следует отметить, что по данному вопросу может возникнуть спор с налоговиками. Остаётся ждать правоприменительной практики.

Когда "процесс пошёл"..

         Обязательное досудебное обращение в Управление субъекта ФНС РФ предусмотрено и для тех ситуаций, когда в апелляционном порядке решение налогового органа обжаловано не было и вступило в силу. Если компания не успела или сознательно пропустила срок подачи апелляционной жалобы, то в случае несогласия с решением налогового органа по итогам проверки она должна воспользоваться вторым вариантом административного обжалования: а именно подать жалобу в вышестоящий налоговый орган на уже вступившее в законную силу решение налогового органа, вынесшего его, то есть в Управление субъекта ФНС РФ. Срок подачи подобной жалобы - в течении одного года с даты вступления оспариваемого решения в силу п. 2 ст. 139 НК РФ.

        В отличие от апелляционного порядка, в данном случае действие оспариваемого решения не приостонавливается. Поэтому компании имеет смысл воспользоваться правом, установленным п. 4 ст. 101.2 НК РФ, и походатайствовать в вышестоящий налоговый орган о его приостановлении. Конечно, аргументы должны быть убедительными и сопровождаться копиями документов, подтверждающих и обосновывающих ходатайство налогоплательщика. Оно может и не быть удовлетворено Управлением субъекта ФНС РФ, так как приостановление исполнения решения нижестоящего налогового органа является правом, но не обязанностью вышестоящего налогового органа в силу налогового законодательства.

Отозвать - не отозвать?

          Существует норма Налогового кодекса, которая даёт право налогоплательщику до принятия решения по жалобе отозвать её на основании своего письменного заявления (п. 4 ст. 139). При этом отзыв жалобы лишает права на подачу повторной жалобы аналогичного характера по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. И вместе с тем повторная подача жалобы возможна в сроки, предусмотренные п. 2 ст. 139 НК РФ. Возникает вопрос: в случае отзыва поданной налогоплательщиком жалобы будет ли соблюдён досудебный порядок урегулирования спора? В данной ситуации стоит ответить отрицательно.

Жалуйтесь по форме

         Жалуясь в вышестоящий налоговый орган, стоит помнить, что для самой жалобы не существует утверждённой формы, и вместе с тем есть правила, которые стоит учесть.

          Итак, согдасно п. 3.1 "Об утверждении Регламента рассмотрения споров в досудебном порядке", утверждённого Приказом МНС России от 17 авгшуста 2001 г. № БГ-3-14/290, подобная бумага подаётся в письменном виде и должна содержать:

- реквизиты обжалуемого решения, а так же причины, по которым налогоплательщик считает оспариваемое решение, не основанным на нормах налогового права со ссылками на них;

- полное наименование, ИНН, почтовый адрес, подпись, ФИО руководителя или представителя, вклчая документ, подтверждающие его полномочия, печать налогоплательщика.

Право присутствия

       Анализ досудебной процедуры урегулирования налоговых споров заставляет рассмотреть ещё одну проблему. Обязан ли вышестоящий налоговый орган известить фирму о месте, дате и времени рассмотрения поданной ей апелляционной жалобы на вступившее в законную силу решение инспекции по результатам проверки? В настоящее время НК РФ не устанавливает такой обязанности для вышестоящего налогового органа. И  вместе с тем фискалы своим ненормативным правовым актом, вышеупомянутым Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке, утверждённом МНС России, а именно в п. 8.3, предусматривает такую возможность.

          В соответствии с данным Регламентом подразделение вышестоящего налогового органа "при достаточных основаниях полагать, что обжалуемые акт, действие или бездействие не соответствуют законодательству РФ", в праве пригласить на рассмотрение жалобы представителя налогоплательщика - компании или индивидуального предпринимателя. Выходит, что участие налогоплательщика в рассмотрении жалобы вышестоящими налоговиками целиком и полностью зависит от его волеизъявления.

          И вместе с тем нельзя забывать про пп. 15 п. 1 ст. 21 НК РФ, который утверждает, что налогоплательщик имеет право на участие в процессе рассмотрения материалов проверки или иных актов инспекции в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом. Участие в процессе рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящей налоговой инстанцией прямо не предусмотрено, но и запрета на это нет.

           Пока этот вопрос не найдёт своего решения в правоприменительной практике, налогоплательщикам придётся врозь бороться за своё право присутствовать на рассмотрении жалобы в вышестоящем налоговом органе. Для этого не забудьте, подавая жалобу, предоставить одновременно с ней документ с просьбой о вашем желании присутствовать при её разборе подразделением Управления субъекта ФНС РФ.

И в результате..   

          Результаты рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалобы на решения нижестоящего налогового органа по итогам проверки, вступившее в законную силу или апелляционной жалобы в силу п. 2 ст. 140 НК РФ, могут быть такими:

- оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

- отменить или изменить решение налогового органа полностью или в част и принять по делу новое решение;

- отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении, то есть вынести решение по существу.

Могут взять и больше

        Ещё один значимый процессуальный вопрос звучит так: в праве ли вышестоящий налоговый орган по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика начислить налог и пенни в сумме большей, чем указано в оспариваемом решении нижестоящего налогового органа? Другими словами, может ли это решение быть изменено в сторону увеличения налоговых обязательств? Может ли вышестоящий налоговый орган переквалифицировать совершённое налогоплательщиком правонарушение?

          Налоговое законодательство не запрещает этого. Выходит, что изменение налоговой обязанности налогоплательщика в сторону увеличения по сравнению с обжалуемым решением вполне возможно, и это неизбежно приведёт к негативным последствиям рассмотрения налогового спора в досудебном порядке. При несогласии же компании с подобным решением вышестоящей налоговой инстанции имеет смысл обжаловать данное решение, а заодно с ним и решение нижестоящего налогового органа по итогам проведения налоговой проверки в суде. Не забудьте при этом подать ходатайство о приостановлении решения вышестоящей налоговой инстанции в силу ч. 3 ст. 199 АПК РФ.

На "нет" - суд есть!      

          Возможна ситуация, когда налогоплательщик не получил ответ на поданную в Управление субъекта ФНС РФ жалобу, а срок обжалования решения в суде уже прошёл. В этой ситуации стоит использовать шанс судебного разбирательства на основании нормы ст. 198 АПК РФ, подав в суд:

- исковое заявление;

- копию решения вышестоящего налогового органа или поданной в неё копию жалобы с отметками о принятии;

- ходатайство о восстановлении срока на судебное обжалование с указанием уважительности причины его пропуска.

          Пример заявления в арбитражный суд о восстановлении пропущенного срока оспаривания решения правового акта налогового органа приведён в книге А.Н. Борисова: "Защита прав налогоплательщика при проведении налоговых проверок: Практические рекомендации".

Итого

          Подводя итоги, стоит отметить, что во-первых, суды, - в отличие от вышестоящей налоговой инспекции - чаще встают на сторону компаний, а во-вторых, удельный вес удовлетворённых требований по жалобам налогоплательщиков в судебном порядке, несомненно, выше. Это по-прежнему делает судебную процедуру более эффективной, результативной и надёжной. И ещё следует отметить, что установленный обязательный апелляционный порядок является ограничительным для реализации права на судебное обжалование. Однако это нарушает положения ч. 1 ст. 46, ст. 55 Конституции РФ, декларирующие судебную защиту прав и свобод как гарантию в отношении всех других конституционных прав и свобод. Если практика покажет, что такой порядок действий неэффективен, данный вопрос станет основанием для обращения налогоплательщиков в Конституционный Суд.       

 

журнал для современного бухгалтера "Расчёт" №1 январь 2009

ВЕКСЕЛЬ ВО БЛАГО

С 1 января 2009 г. правила принятия к вычету НДС при получении товаров, работ, услуг не будут иметь различий в зависимости от того, произошёл ли расчёт с помощью денег, или же имела место сделка при передаче векселя в счёт погашения долга. Вексельное обязательство продолжает быть выгодной формой решения экономических задач. О том, как компания сможет распорядиться им себе во благо, рассказывает Г,И, Минеева, член Палаты налоговых консультантов России.

Кому это надо?

Долгое время стабильная экономическая среда позволяла эффективно решать стоящие перед бизнесом задачи с помощью иных юридических средств, не прибегая к векселям.

          Ощутимый рост интереса к использованию векселей, к этому проверенному веками инструменту как способу привлечения финансовых ресурсов, вызван в первую очередь острейшей потребностью организаций в пополнении денежных оборотных средств и в оперативном поддержании ликвидности компаний. Конечно, популярности векселю также добавляют его свойства "высокооборотной" ценной бумаги, а также особые правила налогообложения по НДС, позволяющие уменьшить налоговую нагрузку при замене в расчётах денежных средств.

          С 1 января 2009 г. отменяется уплата НДС платёжным поручением при расчётах векселями согласно Федеральному закону от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ. Данный закон признал утратившими силу абз. 2 п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ. которые предусматривали норму о денежном перечислении налога на добавленную стоимость при неденежных формах расчёта.

          О существенном налоговом эффекте можно говорить и в частности отнесения на расходы и доходы вексельных процентов в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 280 НК РФ.

          Итак, при отсутствии денежных средств у покупателей, фактическом свёртывании кредитования производства, с чем нередко сталкиваются компании в условиях финансового и экономического кризиса, данные новации вновь позволят применять вексель как инструмент коммерческого кредита.

          Правила принятия к вычету НДС при получении товаров, работ, услуг не будут иметь различий в зависимости от того, произошёл ли расчёт с помощью денежных средств или была осуществлена сделка при передаче векселя в счёт погашения долга по оплате товаров, услуг.

Коллекция ошибок.

Но для того, чтобы эффект от использования векселей в деятельности компании был ощутимым и не привёл её к убыткам, финансовым службам необходимо учесть практический опыт многих коллег и не совершать ошибок, которые часто встречаются на практике. В первую очередь это:

- ошибки при составлении векселей;

- ошибки в определении правовых оснований выдачи и/или передачи векселя;

- ошибки в ведении налогового учёта - например, при исчислении вексельных процентов.

          Опыт подсказывает, что можно выделить несколько эффективных и малозатратных мер защиты, о которых пойдёт речь ниже.

Соблюдайте технологию!

          В первую очередь стоит продумать технологию движения векселя: выдачи, приёма, предъявления, доставки контрагенту, банку и т.д. Кроме этого, важно проверить полномочия лиц, участвующих в данной процедуре, подлинность ценной бумаги, порядок оформления сделки с использованием векселей и защищённость данной информации.

          В качестве примера приведём ситуацию двухнедельной давности - год назад некоей компанией был получен банковский вексель, выданный банком-векселедателем за подписью заместителя Председателя кредитной организации. К наступлению срока платежа клиент - держатель векселя - выясняет, что в ходе процедуры получения и принятия векселя к учёту представительно компании - клиента банка, не убедился в наличии прав данного должностного лица. Доверенность, выданная заместителю Председателя банка, не предусматривала право выдавать и подписывать акты, счета и иные документы, связанные с заключением, изменением, исполнением и прекращением указанных операций. И вместе с тем указанного объёма полномочий для того, чтобы данное лицо могло подписывать от имени Банка векселя, было недостаточно.

Практика подтверждает

Данное утверждение подтверждается и судебной практикой, отражённой в постановлениях:

- ФАС Центрального округа от 5 августа 2008 г. № Ф10-3442/08 по делу № А62-1492/2007, согласно которому лицо, получивший вексель от представителя, не имеющего достаточных полномочий на выдачу (передачу) векселя, не может требовать исполнения от лица, подписавшего эту ценную бумагу, в том же объёме и при тех же условиях, как если бы он выдал (передал) вексель от себя лично;

- ФАС Западно_Сибирского округа от 29 октября 2008 г. №Ф04-3583/2008 (14762-А45-24) по делу № А45-14570/2007-4/58, в рамках которого суд пришёл к выводу, что лицо, получившее вексель от представителя, не имеющего достаточных полномочий на его выдачу, не вправе требовать исполнения данной ценной бумаги от лица, от имени которого она выдана.

Процедура не дура

Далее следует продумать процедуру подготовки к совершению вексельной сделки. Она подразделяется на несколько этапов:

a) Проверка планируемого к получению векселя путём сличения реквизитов с перечнем поддельных векселей, данные о которых размещены на сайте Ассоциации участников вексельного рынка (АУВЕР), http://auver.ru , а так же в письмах Минфина России, Банка России (например, информация Минфина РФ от 9 июня 1997 г. № 29-93 " о переводных векселях финансового энергетического союза (ФЭС) и поддельных письмах", Письмо ЦБ РФ от 26 февраля 1996 г. № 28-1-15/236 "Об обращении векселей с поддельным авалем" и др.);

b) Проверка ценной бумаги на предмет возможного наличия признаков подделки, изменения исходного текста, сверка подписей и оттиска печати с подлинными образцами, фактическая проверка реквизитов и содержания. Так, на практике встречаются случаи, когда мошенники меняют номер документа, дабы исключить возможность сличения со списком поддельных векселей, а по номеру телефона может ответить соучастник данного мошенничества.

          Если планируемый к получению вексель вызывает у Вас сомнения, то следует обратиться за помощью к экспертам в специализированные структуры, созданные Центральным банком Российской Федерации и/или подразделения МВД России;

с) Обращение к организации, выдавшей ценную бумагу, которое позволит убедиться в его подлинности. Если предметом анализа является банковский вексель, то мы действуем в рамках стандартной процедуры подтверждения факта выдачи. Данная услуга предусмотрена Положением о простых векселях Сбербанка России, которое утверждено Постановлением Правления Сбербанка России от 27 августа 1998 г. "431-р, Протокол № 183. В ходе исполнения данной процеедуры следует учесть ряд важных нюансов, а именно:

- не забудьте убедиться в наличии у сотрудника кредитной структуры полномочий на проведение данной процедуры и на выдачу справки установленной формы, удостоверяющей факт передачи, выдачи ценной бумаги;

- если выясниться, что вексель, предъявленный к подтверждению, поддельный, то справка банком не выдаётся. Подделку кредитное учреждение возвращает её держателю с отметкой о неплатежности;

- подтверждая только сам факт выдачи векселя с определёнными реквизитами, справка не является правовым заключением о подлинности ценной бумаги. И вместе с тем наличие справки является косвенным доказательством подлинности векселя.

Краплёная карта

Ещё один надёжный способ - использование средств, приёмов, которые затруднят вплоть до исключения саму возможность сбыта подделки. Речь идёт о технических возможностях включения в вексель неких символов, знаков и др. признаков, скрытых от постороннего глаза. Этого можно добиться с помощью экспертов в области средств защиты. Наоичие "крапления" на ценной бумаге, известного узкому кругу лиц, определяемому самой компанией-векселедателем, позволит убедиться в его подлинности в случае предъявления к платежу.

          Дополнительно стоит рассмотреть возможность использования печати со скрытыми символами, знаками, также не позволяющими посторонним выявить эти скрытые изображения или скопировать печать. Данный метод "невидимых" знаков стоит применять как защитную меру от подделки не только векселей, но и других документов компании.

Собираем доказательства

          Дополнительно организация может разработать внутренние методы, дающие возможность обеспечить доказательную базу, дабы лишить оппонента возможности сослаться на недоказанность идентичности переданного векселя тому поддельному, который является предметом спора.

          Например, в ходе подготовки вексельной операции с него снимают две копии, на каждой из которых указывают дату, время передачи векселя с точностью до минуты и ставят подписи сторон сделки. Данная предосторожность позволит решить возможный спор, предоставив эксперту на заключение копии наряду с подозрительным векселем.

Базовый арсенал

           Применение банковских, корпоративных векселей в деятельности компании требует серьёзного отношения к этому виду ценных бумаг и хорошему знанию вексельного законодательства. Рассмотрим необходимый минимум.

          Ст. 815 "Вексель" ГК РФ содержит отсылочную норму, согласно которой обращение векселей в хозяйственном обороте регулируется Федеральным законом "О переводном и простом векселе" от 11 марта 1997 г. № 48-ФЗ. Он устанавливает, что на территории России применяется также Положение о переводном и простом векселе, утверждённое Постановлением ЦИК с СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341 (далее - Положение). Оно вступило в силу в связи с присоединением СССР к Конвенции от 7 июня 1930 г., устанавливающей Единообразный закон о переводном и простом векселях от 25 февраля 1935 г. Обращаясь к Закону № 48-ФЗ, следует учесть, что по векселям вправе обязываться только юридические лица - резиденты РФ, то есть компании, созданные в соответствии с российским законодательством и граждане РФ. При этом нет запрета на обращение на территории России векселей, выпущенных иностранцами. В этом случае к данным отношениям, основанным на векселях иностранных эмитентов, российское вексельное законодательство не применимо.

          На основании ст. 3 Женевской конвенции № 359 форма, в которой приняты обязательства по векселю, определяется законом той страны, на территории которой эти обязательства были подписаны. Под формой векселя следует понимать документ. Для соответствия форме векселя необходимо учесть следующие нюансы:

а) документ должен быть составлен исключительно в письменной форме и на бумаге (электронные и иные носители исключаются);

б) важно соблюсти полноту и правила написания реквизитов, которые установлены ст. 1 и 75 Женевской конвенции № 358 и ст. 1 и 75 Положения. По российскому законодательству в текст документа обязательно должно быть включено слово "вексель" без добавления "простой" или "переводной";

в) чтобы содержание векселя не нарушало прав, следующих из него, и не устанавливало иной порядок их реализации, чем установлено вексельным законодательством. Речь идёт про записи на полях векселя и т.д., не имеющие ничего общего с вексельными реквизитами, так как они ведут к нарушению формы ценной бумаги. В итоге документ не признаётся векселем с вытекающими отсюда юридическими последствиями.

          В качестве рекомендации стоит отметить, что приписки, не вступающие в противоречие с правами векселедержателя и со смыслом обязательных реквизитов, юридически не опасны.

Почувствуйте разницу

           Практика показывает, что при выдаче, передаче и "погашении" векселей часто происходит непонимание различий между вексельными и не вексельными отношениями, что приводит к юридическим ошибкам в договоре и в результате к неблагоприятным налоговым последствиям. Рассмотрим ряд следующих вопросов:

- О сроке действия векселя. Ни в вексельном, ни в гражданском праве не сказано, что с истечением срока платежа по векселю он становится недействительным и подлежит уничтожению.

          В течение установленного срока на предъявление векселедержатель должен предъявить вексель к оплате. Если он не предъявит его в этот срок, то возникают последствия, установленные ст. 20, 53, 78 Положения и ст. 386, 390, 406 ГК РФ. Согласно п. 19 совместных Постановлений Пленума Верховного суда № 33 и Пленума ВАС РФ № 14 от 4 декабря 2000 г. истечением срока на предъявление векселя ограничивается право векселедержателя требовать через суд взыскания вексельных процентов за период после наступления срока платежа.

- О наличии либо отсутствии ограничения предельного срока, за которые начисляются проценты по векселю. Вексельное и гражданское право не содержат указаний об ограничении такого периода времени и не определяют дату окончания срока начисления вексельных процентов. В п. 19 совместного Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ № 33/14 сказано, что: №Начисление процентов на сумму векселя со сроком платежа по предъявлении заканчивается в момент предъявления векселя к платежу, но не позднее    чем в момент истечения срока, установленного ч. 1 ст. 34 Положения". Иными словами, речь идёт об окончании срока, установленного для предъявления векселя к оплате.

- О правовых и налоговых последствиях для держателей подобного документа, который может быть не признан векселем. Здесь важно помнить, что право определения документа, не имеющим вексельной силы, остаётся только за судом. Заключения экспертов, выводы сотрудников налоговых органов и др. не имеют правового значения, если нет решения суда, вступившего в законную силу. Точно также наличие дефекта векселя необходимо будет доказывать в суде. Итак, определим последствия не признания документа векселем.

Векселем не признан..

          Правовые последствия не признания документа векселем таковы:

- к подобным отношениям вексельное право неприменимо, но справедливости ради надо отметить, что данный документ может удостоверять правоотношения, возникшие из гражданско-правовой сделки. Эта позиция отмечена в п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25 июля 1997 г. № 18 "Обзор практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте", а именно: "6. Невозможность признания документа векселем в силу дефекта его формы не препятствует предъявлению самостоятельного требования из такого документа на основании норм гражданского права об обыкновенном долговом документе;

- всё индоссирование, совершённое на таком документе, становится недействительным;

- договоры купли-продажи такого "не-векселя" как имущества могут быть признаны недействительными в силу ст. 128 ГК  РФ;

- опротестовать подобный документ не получится, и если такой протест в неакцепте и/или неплатеже произойдёт, то акт нотариуса будет легко обжаловать, так как у документа отсутствует сила векселя. Да и смысла в протесте нет, по "не-векселю" нет и не может быть ответственности индоссантов за неисполнение платежа;

- в этом перечне правовых последствий есть положительные моменты для авалистов. Согласно п. 32 Положения, обязательство авалиста недействительно в случае дефекта формы векселя.

Вексель и налог

Стоит также помнить и о налоговых последствиях непризнания документа векселем:

- нормативные правовые акты, регулирующие бухгалтерский и налоговый учёт банковских корпоративных векселей, не имеют никакого отношения к документам, не признанным векселями. В такой ситуации требуется разработка специальных положений учётной политики для целей бухгалтерского и налогового учёта для данного вида документов;

- обороты с ценными бумагами не облагаются НДС на основании пп. 12 2 ст. 149 НК РФ, но на "не-вексель" данная норма налогового законодательства не распространяется.

Общий знаменатель

           Все вышеперечисленные советы и рекомендации можно свести к одному общему выводу. Грамотное документальное оформление сделок с векселями, хорошее знание юридической природы подобных сделок сведёт у нулю любые возможные правовые, налоговые риски, сэкономит ресурсы и денежные средства компании, холдинга и даст возможность ощутить реальный экономический эффект от использования в хозяйственном обороте векселей, особенно в период жёсткой нехватки денежных оборотных средств.   

 

журнал "Налогообложение, учёт и отчётность в коммерческом банке" № 10/2008  

Изменения главы 25 Налогового кодекса РФ Федеральным законом № 158-ФЗ

Г.И. Минеева, Gala Consult, генеральный директор, член Палаты налоговых консультантов России

С 1 января 2009 года вступят в силу новые изменения в Налоговый кодекс РФ, внесенные Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах». Рассмотрим этот очередной комплекс поправок, чтобы оценить влияние изменений на налоговую и финансовую стратегию кредитной организации.

Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Федеральный закон № 158-ФЗ) вводится возможность применения налогоплательщиком с 1 января 2009 года нелинейного метода амотризации. Как предполагают чиновники налоговая выгода от нового нелинейного метода заставит многих налогоплательщиков перейти на его использование.

Статс-секретарь — заместитель Министра финансов России С.Д. Шаталов рассказал журналу «Финансы» («Финансы», 2008, 8, с. 5) следующее:

«В части налога на прибыль организаций, новые возможности для снижения налоговой нагрузки открываются в результате принятия поправок по ускоренной амортизации. Применяя нелинейный метод, налогоплательщик получит право отказаться от пообъектной амортизации по большинству видов основных средств и нематериальных активов, переходя к начислению амортизации исходя из суммарной стоимости нескольких пулов. При этом нормы амортизации существенно увеличиваются по сравнению с действующими нормами, что позволит до 50% стоимости амортизируемого имущества относить на расходы в втечение четверти срока его полезного использования. Это очень серьезный стиимул, который по своей значимости сравним с увеличением амортизационной премии».

«Новый порядок амортизации может привести к снижению бюджетных доходов от налога на прибыль на сумму до 100-200 млрд рублей в зависимости от того, насколько активно предприятия станут использовать новые нормы», - уверяет господин С.Д. Шаталов (опубликовано на сайте Торгово-промышленной палаты России (http://www.nalogforum.ru) со ссылкой на сайт Минфина России).

Среди поправок, которые внесены в главу 25 НК РФ, самые существенные, действительно, связаны с начислением амортизации при использовании нелинейного метода. Итак, на сколько обновленный нелинейный метод выгоден налогоплательщику?

Изначально специалисты Минфина России планировали перевести на нелинейный метод начисления амортизации все организации без исключений. Окончательная редакция главы 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ сохранила за компаниями право выбора метода амортизации, изменение которого допускается с начала календарного года. Свой выбор налогоплательщик также обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения. Что касается возможности изменить применяемый метод начисления амортизации, то ст. 259 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) в новой редакции дает право компании перейти с нелинейного на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет. Данная возможность делает применение нелинейного метода действительно привлекательным, так как налогоплательщик имеет право списать сразу значительные суммы, а потом вернуться к понятному и знакомому линейному методу. Кстати, ограничений по переходу компании с линейного на нелинейный метод начисления амортизации новая редакция главы 25 НК РФ не устанавливает. Значит, налогоплательщик может в течение нескольких лет не раз поменять способ начисления амортизации, например: первый год — линейный метод, второй год — нелинейный метод, третий год — линейный метод, четвертый год — нелинейный. Переход значим для тех налогоплательщиков, которые сразу серьезно вложились в основные средства. В такой ситуации вначале по всему имуществу выгоднее применять нелинейный метод амортизации, максимально уменьшая базу по налогу на прибыль.

В настоящее время можно применять тот или иной метод начисления амортизации по каждому конкретному амортизируемому объекту. С нового года метод начисления амортизации будет устанавливаться применительно ко всему амортизируемому имуществу: либо линейный, либо нелинейный. Здания, сооружения, передаточные устройства, нематериальные активы, входящие в восьмую – десятую амортизационные группы, то есть со сроком полезного использования свыше 20 лет, надо будет амортизировать только линейным методом, независимо от срока ввода их в эксплуатацию (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Применение нелинейного метода начисления амортизации, также как и в действующей редакции НК РФ, дает возможность компании списать больше стоимости имущества в первые месяцы его использования. С нового года, если организация утвердит в своей учетной политике для целей налогообложения нелинейный метод начисления амортизации, то начислять она ее должна будет не в отношении отдельного основного средства или нематериального актива, а в целом по амортизационной группе (п. 1 ст. 259 НК РФ). Введенная Федеральным законом № 158-ФЗ ст. 259.2 «Порядок расчета сумм амортизации при использовании нелинейного метода начисления амортизации» НК РФ определяет единые нормы амортизации для каждой амортизационной группы в целях применения нелинейного метода:

— первая — 14, 3;

— вторая — 8,8;

— третья — 5,6;

— четвертая — 3,8;

— пятая — 2,7;

— шестая — 1,8;

— седьмая — 1,3;

— восьмая — 1,0;

— девятая — 0,8;

— десятая — 0,7.

Как видим, данные нормы амортизации теперь не будут зависеть от конкретного срока полезного использования каждого объекта. Можно также заметить незначительное повышение норм амортизации — на десятые доли процентов, что, возможно, даст существенную налоговую экономию в случае, если налогоплательщик осуществляет серьезные финансовые вложения в основные средства.

Алгоритм начисления амортизации при использовании нелинейного метода будет следующим. Во-первых, формируется суммарный баланс амортизационной группы — это остаточная стоимость всех объектов, включенных в нее (п. 2 ст. 259.2 НК РФ). Во-вторых, данный суммарный баланс ежемесячно уменьшается на суммы амортизации, начисленной по этой группе (п. 4 ст. 259.2 НК РФ) с учетом вышеуказанных месячных норм амортизации. Для этого нужно умножить суммированный баланс амортизационной группы на фиксированную норму амортизации для данной группы.

Например, суммарный баланс второй амортизационной группы составляет 5 000 000 рублей, а норма амортизации второй группы — 8,8% (таблица 1).

 

Таблица 1

Суммарный баланс второй амортизационной группы и размер ежемесячной амортизации

 

Месяц	Суммарный баланс второй амортизационной группы, рублей	Размер ежемесячной амортизации, рублей
1	5 000 000,00	440 000,00
2	4 560 000,00	401 280,00
3	4 158 720,00	365 967,36
…	…	…

 

В случае, если суммарный баланс амортизационный группы становится меньше 20 000 рублей, то в следующем месяце налогоплательщик получает право ликвидировать указанную амортизационную группу, а значение суммарного баланса отнести на внереализационные расходы (п. 12 ст. 259.2 НК РФ). Но если суммарный баланс увеличивается за счет поступления новых основных средств, то амортизировать объект придется долго. То есть, если в месяце, когда суммарный баланс амортизационной группы станет меньше 20 000 рублей, организация приобретет новое имущество, входящее в данную амортизационную группу, то в этом случае амортизировать имущество придется еще несколько лет, что, конечно, не отвечает интересам компании.

И вместе с тем первоначальная стоимость новых объектов увеличивает суммарный баланс амортизационной группы с 1-го числа месяца, следующего за датой ввода данного имущества в эксплуатацию. Следовательно, при продаже, ином выбытии имущества суммарный баланс надо уменьшить на остаточную стоимость выбывшего имущества.

По истечении срока полезного использования имущества компания может исключить его из амортизационной группы, при этом суммарный баланс группы останется без изменений, — таково требование п. 13 ст. 259.2 НК РФ.

Невозможность пообъектного учета имущества при применении нелинейного метода начисления амортизации, создает сложности в учете организации. Встает вопрос: как при новых правилах разделить сумму амортизации на прямые и косвенные расходы в зависимости от того, в какой деятельности используется амортизируемое имущество. Что можно предложить в данной ситуации? Ввести подгруппы, включающие имущество, которое используется только в определенных видах деятельности, и включить данные подгруппы в состав амортизационных групп. Данного решения нет в обновленном тексте главы 25 НК РФ. Вероятно, законодатели, внося поправки, не учли возможность их практического применения.

Как и в действующей редакции НК РФ, и при нелинейном, и при линейном методе начисления амортизации, компания вправе использовать повышающие коэффициенты амортизации. Основания их применения не изменились, они перечислены в новой ст. 259.3 НК РФ. Но при использовании нелинейного метода применение повышающих коэффициентов обрело новые особенности. То имущество, по которому компания решила применять повышающий коэффициент амортизации, необходимо включить в отдельную подгруппу, норма амортизации, по которой уточняется с помощью повышающего коэффициента. Учет таких амортизационных групп и подгрупп необходимо будет вести отдельно (п. 13 ст. 258 НК РФ).

По дорогостоящим автомобилям и пассажирским микроавтобусам, первоначальной стоимостью более 600 000 рублей и 800 000 рублей соответственно, не нужно будет применять установленный ранее понижающий коэффициент 0,5. В новой ст. 259.3 «Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации» НК РФ о коэффициенте 0,5 более не упоминается.

Возникает вопрос: надо ли будет с 1 января 2009 года продолжать применять понижающий коэффициент в отношении того автотранспорта, который был приобретен и начал амортизироваться до 1 января 2009 года? НК РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. В 2008 году в Письме Минфина России от 11.04.2008 № 03-03-06/1/269 рассмотрена ситуация увеличения минимальной первоначальной стоимости автотранспорта, при амортизации которого надо применять коэффициент 0,5. Финансисты утверждали, что по легковым автомобилям с первоначальной стоимостью от 300 000 до 600 000 рублей (пассажирским микроавтобусам стоимостью от 400 000 до 800 000 рублей) необходимо продолжать начислять амортизацию с понижающим коэффициентом. Судебная практика по данному вопросу противоречива. Возможно, исходя из данного подхода, Минфин России в 2009 году станет настаивать на продолжении начисления амортизации с коэффициентом 0,5 по автотранспорту, по которому организация ранее применяла данный понижающий коэффициент. В настоящее время понижающий коэффициент установлен п. 9 ст. 259 НК РФ. Однако следует отметить, что с 1 января 2009 года упоминаний о нем в НК РФ не будет, а значит по ранее амортизируемому автотранспорту налогоплательщик вправе продолжить начислять амортизацию без понижающего коэффициента 0,5. Новая редакция главы 25 НК РФ не содержит ограничений, в соответствии с которыми применение специальных коэффициентов не может быть прекращено.

Если кредитная организация с 2009 года выберет нелинейный метод начисления амортизации, то ей придется учитывать не только то, что новые правила являются недоработанными, например, формула расчета остаточной стоимости, приведенная в п. 1 ст. 257 НК РФ некорректна (в случае, если организация сменила метод начисления амортизации), но и необходимость изменить программное обеспечение, которое позволит реализовать возможность начислять амортизацию в целом по амортизационной группе.